Revista Jurídica La Ley, 2001-E, pág. 1071.
I. Introducción
No cabe ninguna duda que en el marco de la ley de sociedades comerciales 19.550 (Adla, XLIV-D, 1319) los estados contables son impugnables. Más aun, el art. 69 de dicha ley indica que este derecho es irrenunciable y que cualquier convención en contrario es nula.
Entonces, si los estados contables pueden ser impugnados, ¿cuáles son los términos para poder considerarlos válidos?
Sin duda, conociendo las características de los estados contables válidos se podrán inferir las causales que pueden conducir a la nulidad.
II. Definición de estados contables. Funciones.
En la ley de sociedades comerciales, toda una sección del Capítulo Primero de Disposiciones Generales aplicables a todas las sociedades, se dedica a la información contable. Esta sección denominada De la documentación y la contabilidad abarca de los arts. 61 a 73 y, complementando las disposiciones del Código de Comercio , establece las pautas de la información contable en las sociedades comerciales.
La primera pauta de la legislación societaria se infiere del art. 61 en forma indirecta: no podrá prescindirse del cumplimiento del Código de Comercio en relación a las formalidades que se deben cumplir para llevar los libros de registro de operaciones (art. 53, Cód. de Comercio).
Sin embargo, esta normativa no aporta una definición de los estados contables. Se debe recurrir, entonces, a la jurisprudencia donde aparece una línea consecuente en la que se indica que “el balance no es otra cosa que una descripción gráfica de carácter estático de la situación económica, financiera y patrimonial de la sociedad en un momento dado”
Tampoco existe referencia legislativa en relación al fin perseguido por los estados contables. La jurisprudencia ha dicho que “su objeto es suministrar información contable a los interesados determinando el resultado del período y exponiendo la situación económica, financiera y patrimonial del ente vigente al momento de su confección para el conocimiento de aquellos” Además ha indicado que “el balance cobre especial significado en la sociedad para los socios y los terceros por su triple función de hacer conocer el estado patrimonial de la sociedad, asegurar la integridad del capital y dar a conocer los negocios sociales” . Y por últimoha puesto acento en que “las formalidades previstas en la ley de sociedades, art. 67 párrafo primero, han sido establecidas por la ley no sólo en protección del accionista, sino para que la discusión en la asamblea general sea lo más sincera e ilustrada posible, y este fin no se alcanza – según lo entiende el legislador – cuando se violaron dichas formalidades, pues un solo accionista que hubiera tenido oportunidad de examinar el balance y el informe de los síndicos, habría podido, exponiendo sus duddas en la asamblea y provocando una discusión más amplia, determinar una resolución distinta” .
En cualquier caso, la causa última de la existencia de los estados contables se refiere al derecho-deber de información sobre las actividades de las sociedades en el camino hacia el cumplimiento de su objeto.
“El derecho de información ha sido conferido al socio en protección de su interés individual, aunque también para salvaguardar los derechos patrimoniales que derivan de cada acto. Asimismo, tutela el interés de la sociedad en custodia de su recto funcionamiento, desde que opera como uno de los medios a través de los cuales el socios participa en los órganos sociales”.
III. Principio de validez
Para el Código de Comercio Francés los estados contables deben ser regulares, sinceros y dar una imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y del resultado de la empresa. Para la jurisprudencia argentina “el balance debe consistir en una exposición fiel y lo más exacta posible del patrimonio social . La Exposición de Motivos de la ley argentina indica que la obligación de informa “no puede operar sin un régimen coherente, no sólo de veracidad, sino de objetividad de los datos que se proporcionen.
El principio general del art. 62 de la ley 19.550 es la Significatividad. Dice la norma: “Cuando los montos involucrados sean de insignificancia relativa, a los efectos de una apropiada interpretación, será incluidos en rubros de conceptos diversos. Con el mismo criterio, si existieren partidas no enunciadas específicamente, pero de significación relativa, deberán mostrarse por separado”. Es decir, si los montos y las partidas son significativas deberán mostrarse por separado”. El derecho francés indica que se debe exponer “toda la información de importancia significativa” . El concepto de significación de los datos a incluir en los estados contables determina el carácter de falsa o incompleta de la información brindada.
Estos estados contables deben mostrar, además, razonablemente, conforme la normativa técnico contable, es estado económico de la hacienda a un momento determinado. Esta pauta de razonabilidad se refiere a los requerimientos mínimos que cualquier profesional de las ciencias económicas utilizaría para confeccionar los estados contables de acuerdo a las pautas técnico profesionales convencionales.
No existe normativa técnica contable uniforme en las distintas jurisdicciones por lo que sigue siendo válida la necesidad de una ley nacional de registración contable planteada por Angel Romano Pozzi en 1987. En algunos países como Francia se creó un Comité de Regulación contable que ensambló un cuerpo de reglar relativas a contabilidades individuales y consolidables que comenzó a regir en 1999 en relación al Plan de Contabilidad General y el 1º de enero de 2000 para contabilidades consolidadas. En todo el mundo existe una tendencia a uniformar y normar las bases de la confección y presentación de la información contable por necesidad del tráfico comercial que no involucra cuestión jurídica alguna.
Sin embargo, la ley de sociedades comerciales sistematiza esta demostración significativa de la realidad de la hacienda. Así, se refiere específicamente a El Balance General en el art. 63 indicando su contenido; al Estado de Resultados en el art. 64 puntualizando la información que debe brindar y por último en el art. 65 se refiere a las Notas a los Estados Contables, estipulando que cuando la información no estuviera contenida en los anteriores estados contables debe incluirse en nota y cuadros que se considerarán parte de aquéllos.
Un tratamiento intenso y separado y merece la Memoria (art. 66, ley 19.550). A mi criterio, elevada al mismo rango informativo que los estados contables del art. 234 inc. 1º de la ley de sociedades. Esto indica, que la Memoria debe cumplir con los mismos principios indicados en el presente para el resto de la documentación.
Se ha dicho que “en las sociedades comerciales regularmente constituidas el balance, suple, en principio, la rendición de cuentas general que incumbe a todo administrador. Así presentado éste, podrán caber pedidos de explicaciones e informes complementarios, impugnaciones generales o particulares, rendiciones de cuentas referidas a operaciones o bienes determinados, pero no una rendición de cuentas de la gestión total realizada durante la vigencia de la sociedad o en un lapso de la misma.
De cualquier modo, es el órgano de administración quien debe arbitrar los medio para la preparación y confección de los estados contables y por ende, actuar conforme el art. 59 de la ley de sociedades par que se cumplan con la totalidad de la normativa referida al particular.
Para la confección de los documentos descriptivos se deben aplicar los mismos principios y los mismos métodos a fin de que la información brindada sea consistente. Así lo propone el art. 65 inc. e de la ley 19.550 como lo norma directamente la ley francesa.
En resumen, los estados contables para ser válidos deben cumplir con los siguientes principios:
1) Formalidad (art. 53, Cód. de Comercio, arts. 61, 63, 64 y 65, ley 19.550)
2) Veracidad (Exposición de Motivos, ley 19.550, Sección 9, párrafo 1)
3) Completividad o significatividad (arts. 62 y 65, ley 19.550)
4) Regularidad (art. 65 inc. e, ley 19.550)
IV. Causales de invalidez
En suma, “si en el balance se omiten asientos o se incluyen otros carentes de comprobantes, con el objeto de desfigurar la verdad real del estado de los negocios, se lo falsea” y “en algunos casos, aun con anotaciones verídicas o inventario real o sincero puede existir balance falo, cuando en su confección se incurre en tergiversaciones, exhibiendo la situación económica financiera en forma inexacta”. Es decir, cuando existen “constancias de que los elementos documentales se apartan de los principio de veracidad y exactitud par distorsionar, por omisiones o alteraciones, el conocimiento de la realidad contable por terceros, judicial o extrajudicialmente” los estados contables son impugnables.
No necesariamente se debe configurar el delito de balance falso con las características del Código Penal. Es suficiente, a mi criterio, que exista clara violación a cualquiera de los principios que infunde la normativa comercial tanto desde el punto de vista formal como sustancial para que los estados contables sean impugnables.
Indica la jurisprudencia que “dado que la omisión de contabilizar las operaciones comerciales de la sociedad infringe lo establecido en el artículo 64, apartado I, inciso a), en tanto dispone exponer el producido de las ventas o servicios, incide en el resultado del balance y desvirtúa la veracidad y completividad que debe brindar al accionista, es procedente la acción de impugnación fundada en el artículo 251 de la ley 19.550.
Así, “cabe declara la nulidad del punto de una decisión asamblearia que aprobó el balance de una empresa, toda vez que el mentado estado contable carece de todos los requisitos exigidos por la ley de sociedades en infracción con lo normado por los arts. 64, 65 y 66 de dicha norma, en tanto no consta el detalle de los bienes de uso, de la mercadería vendida, de los gastos, de los préstamos financieros, del pasivo corriente, y no se confeccionaron la memoria ni las notas complementarias que deben acompañarse”
Así podemos enumerar algunos incumplimientos que generaría impugnación del los estados contables: 1) incumplimiento de las formalidades en la registración (art. 61); 2) incumplimiento de formalidades de presentación y puesta a disposición (art. 67); 3) incumplimiento referido a la inclusión de la totalidad de la información; 4) incumplimiento referido a la significatividad; 5) incumplimiento referido a la alteración de la información; 6) cambios injustificados de criterios de ejercicio a ejercicio, entre otros.
Se podrán impugnar los estados contables que no muestren veraz, fiel, razonablemente, completa y/o regularmente la situación económica, financiera y patrimonial de la sociedad al momento de su aprobación.
Asimismo, serán impugnables los estados contables que no cumplan con las funciones y objetivos planteados en el punto 2 de este trabajo.
En este sentido los tribunales han conferido sanamente un criterio amplio en referencia a la prueba. Se ha indicado que “tratándose de un juicio de impugnación de una decisión asamblearia, en el que se controvierte el contenido de la documentación contable de la sociedad, la prueba no puede quedar sólo limitada a los registros de la impugnada – salvo que se hubiera simplemente atribuido errores en el traslado de datos de los libros a las cuentas y balances – pues es el medio de acreditar deficiencias o sea la prueba del inadecuado registro de las operaciones con terceros, no puede dejarse limitada al análisis de los libros de la sociedad cuyos registros se cuestionan; toda vez que de ese modo esa acreditación resultaría imposible de obtener”
V. Suspensión preventiva
El art. 252 de la ley de sociedades permite al juez, a pedido de parte, la suspensión de la ejecución de la resolución impugnada.
La ley no hace diferencia alguna en relació a tipo de resoluciones y sólo exige que existan motivo graves y que no medio perjuicio a terceros.
“La medida cautelar prevista en el art. 252 de la ley de sociedades 19.550 procura impedir la ejecución de las decisiones asamblearias contrarias a la ley, estatuto o reglamento, pues esa ejecución produciría la frustración de los derechos de quienes impugnan el acuerdo, malogrando la eficacia del fallo que se pronunciará en oportunidad de decidir sobre la acción de nulidad
Lamentablemente para alguna jurisprudencia “las decisiones asamblearias que simplemente aprueban estados contables de un ejercicio resultan ser insusceptibles de ser suspendidas, dado que la virtualidad se agota en la resolución misma, sin que exista materia alguna que permita hablar de ejecución de la decisión respectiva” . Más aun, “una vez adoptada por los accionistas la decisión de aprobar los balances, nada queda por ejecutar al respecto, pues el sustrato de esa resolución ya se ha agotado en la decisión misma”.
Para quienes como yo adhieren a la teoría de que no hay impedimento alguno para manifestar que esas decisiones son insusceptibles de suspensión, es tranquilizador que los tribunales opinen que “procede disponer la suspensión preventiva – a título cautelar – de la ejecución de ciertas decisiones asamblearias (consideración de la memoria y el balance general, estado de resultados, informe de la sindicatura, consideración de la gestión del directorio y del síndico,)… toda vez que en las descriptas circunstancias, no sólo no es infalible ‘prima facie’ que la cautela requerida pueda ocasionar perjuicios a terceros, sino que también resultan indiciarias de la verosimilitud del derecho invocado, a más el peligro en la demora puede considerarse acreditado.”
Es decir que son susceptibles de suspensión las decisiones que aprueban estados contables con el cumplimiento de los requisitos establecidos por la ley, a saber: 1) pedido de parte; 2) existencia de motivos graves; 3) inexistencia de perjuicio a terceros; 4) verosimilitud del derecho; 5) peligro en la demora; y 6) previa garantía.
Por otra parte no es cierto que nada quede por ejecutar una vez que se aprueban los mentados estados contables. Sobre esos estados contables los socios y los administradores, e incluso los terceros toman decisiones posteriores a su aprobación que no podrían ni siquiera asumirse si los estados contables no estuvieran aprobados.
A poco que analicemos la ley de sociedades comerciales encontramos situacions en que la suspensión de la aprobación de los estados contables evitaría una sucesión de conflictos y graves injusticias:
1) Al finalizar solo la sección IX, en la sección X, se trata la transformación y se regular la confección de un balance especial. El reembolso de los socios recedentes de la transformación se hará en base al balance de transformación.
2) Lo mismo sucede en relación a la fusión y la escisión en la sección XI.
3) Surge del estado contable la causal de disolución del art. 94, inc. 5º de pérdida de capital.
4) Se relaciones a la actividad del liquidador en el art. 103 en el balance inicial y el trimestral del art. 104, como así el final del art. 110.
5) Art. 245 de derecho de receso.
6) Art. 261 de remuneración de administradores.
7) Muy importante el art. 68 referido a los dividendos que siendo percibidos de buena fe son irrepetibles (art. 225).
No menos importante es que de los estados contables aprobados se toman los saldos iniciales para el siguiente ejercicio. .
Es un avance significativo sobre el criterio de imposibilidad de suspensión la jurisprudencia que no hace diferencia donde la ley no la hace. Provocar diferencias en la aplicación del art. 251 según el tipo de resoluciones puede provocar una situación de inequidad, injusticia y exclusión no deseadas por el marco del derecho societario.
VI. Conclusiones
A. Los estados contables para ser válidos deben cumplir con los siguientes principios:
a. Formalidad (art. 53, Cód. de Comercio, arts. 61, 63, 64 y 65, ley 19.550)
b. Veracidad (Exposición de Motivos, ley 19.550, Sección 9, párrafo 1)
c. Completividad o significatividad (art. 62 y 65, ley 19.550)
d. Regularidad (art. 65 inc. E, ley 19.550
B. La Memoria debe cumplir con los mismos principios indicados para el resto de la documentación.
C. Es suficiente que exista clara violación a cualquiera de los principios, tanto desde el punto de vista formal como sustancial, para que los estados contables sean impugnables.
D. Se debe respetar un amplio criterio de prueba de las causales de invalidez de los estados contables.
E. Son susceptibles de suspensión de las decisiones que aprueban estados contables con el cumplimiento de los requisitos establecidos por la ley, a saber: 1) pedido de parte; 2) existencia de motivos graves; 3) inexistencia de perjuicios a terceros; 4) verosimilitud del derecho; 5) peligro en la demora; 6) previa gantantía.
F. Provocar diferencias en la aplicación del art. 251 según el tipo de resoluciones puede provocar situaciones de inequidad, injusticia y exclusión.
G. Convendría establecer una normativa nacional de registración contable para evitar las diferencias jurisdiccionales de criterio.
Descargar PDF: Impugnación de decisiones asamblearias que aprueban estados contables
– Exposición de Motivos de la ley 19.550, Sección 9, Punto I, primer párrafo.
– CNCom., sala C, agosto 28-990, “Electromecánica del Ascensor S.R.L. s/ quiebra c. Bressan, Albano”, La Ley 1991-B, 67 y sigtes. Con nota de José María Curá y Mariana Vázquez.
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– Art. 9º, Cód. de Comercio, “Le nouveau droit comptable”, Guide juridique RF 1999, Groupe Revue Fiduciaire, p- 10.
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Exposición de Motivos de la Ley 19.550, Sección 9, Punto 1, tercer párrafo.
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– CNCom., sala E, 22/5/98, “Testori, Roberto Elías c. S.K.S. S.A. y otro s/medida precautoria”.
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